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2019年注会《会计》考试精华练习及答案(4)
【多选题】
下列项目中，产生应纳税暂时性差异的有( )。
A.期末预提产品质量保证费用
B.税法折旧大于会计折旧形成的差额部分
C.对以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的债权性金融资产，企业根据期末公允价值大于取得成本的部分进行了调整
D.对以公允价值模式进行后续计量的投资性房地产，企业根据期末公允价值大于账面价值的部分进行了调整
E.对无形资产，企业根据期末可收回金额小于账面价值的部分计提了减值准备
【答案】BCD
【解析】选项A和E属于可抵扣暂时性差异。
A公司20×7年发生了2 000万元的广告费支出，发生时已作为销售费用计入当期损益。税法规定，该类支出不超过当年销售收入15%的部分允许当期税前扣除;超过部分允许向以后年度结转税前扣除。A公司20×7年实现销售收入10 000万元。
【答案】
该广告费支出因按照会计准则规定在发生时已计入当期损益，不体现为期末资产负债表中的资产，如果将其视为资产，其账面价值为0。
(1)账面价值=0(万元)
(2)计税基础=2 000-10 000×15%=500(万元)
相关结论：
资产：账面价值0与其计税基础500万元之间产生了500万元的暂时性差异，为可抵扣暂时性差异，符合确认条件时，应确认相关的递延所得税资产。
2.按照税法规定可以结转以后年度的未弥补亏损及税款抵减，虽不是因资产、负债的账面价值与计税基础不同产生的，但与可抵扣暂时性差异具有同样的作用，均能够减少未来期间的应纳税所得额，进而减少未来期间的应交所得税，会计处理上视同可抵扣暂时性差异，符合条件的情况下，应确认与其相关的递延所得税资产。
甲公司于20×7年因政策性原因发生经营亏损2 000万元，按照税法规定，该亏损可用于抵减以后5个年度的应纳税所得额。该公司预计其于未来5年期间能够产生足够的应纳税所得额弥补该亏损。
【答案】
该经营亏损不是资产、负债的账面价值与其计税基础不同产生的，但从性质上可以减少未来期间企业的应纳税所得额和应交所得税，属于可抵扣暂时性差异。
【单选题】
乙公司为丙公司和丁公司共同投资设立。2×17年1月1日，乙公司增资扩股，甲公司出资450万元取得乙公司30%股权并能够对其施加重大影响。甲公司投资日，乙公司可辨认净资产的公允价值和账面价值均为1 600万元。
2×17年，乙公司实现净利润900万元，其他综合收益增加120万元。
甲公司拟长期持有对乙公司的投资。甲公司适用的所得税税率为25%。
不考虑其他因素，下列各项关于甲公司2×17年对乙公司投资相关会计处理的表述中，正确的是( )。
A.按照实际出资金额确定对乙公司投资的投资成本
B.将按持股比例计算应享有乙公司其他综合收益变动的份额确认为投资收益
C.投资时将实际出资金额与享有乙公司可辨认净资产份额之间的差额确认为其他综合收益
D.对乙公司投资年末账面价值与计税基础不同产生的应纳税暂时性差异，不应确认递延所得税负债
【答案】D
【解析】长期股权投资的初始投资成本为付出对价450万元，初始投资成本小于占乙公司可辨认净资产公允价值份额480万元(1 600×30%)的差额，调整初始投资成本记入“长期股权投资——投资成本”科目，同时计入营业外收入，即乙公司投资的投资成本金额为480万元，选项A不正确;按持股比例计算其应享有乙公司其他综合收益的份额，应该确认为其他综合收益，选项B不正确;投资时，实际出资额和应享有乙公司的可辨认净资产公允价值的份额之间的差额，计入营业外收入，选项C不正确;因该长期股权投资拟长期持有，故不确认递延所得税，选项D正确。
【综合题】
甲股份有限公司(以下简称“甲公司”)2×15年发生的有关交易或事项中，会计处理与所得税处理存在差异的包括以下几项：
资料一、1月1日，甲公司以3 800万元取得乙公司20%股权，并自取得当日起向乙公司董事会派出一名董事，能够对乙公司的财务和经营决策施加重大影响。取得股权时，乙公司可辨认净资产的公允价值与账面价值相同，均为16 000万元。
乙公司2×15年实现净利润500万元，当年因以公允价值模式计量的投资性房地产的转换引起其他其他综合收益增加200万元。甲公司与乙公司2×15年末发生交易。
甲公司拟长期持有对乙公司的投资，税法规定，我国境内设立的居民企业股息、红利免税。
资料二、甲公司2×15年发生研发支出1 000万元，其中按照会计准则规定费用化的部分为400万元，资本化形成无形资产的部分为600万元，该研发形成的无形资产于2×15年7月1日达到预定用途，预计可使用5年，采用直线法摊销，预计净残值为零。
税法规定，企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，未形成资产计入当期损益的，在据实扣除的基础上，按照研发费用的50%加计扣除;形成资产的，未来期间按照无形资产摊销金额的150%予以税前扣除，该无形资产摊销方法，摊销年限及净残值的税法规定与会计相同。
资料三、甲公司2×15年利润总额为5 200万元。
资料四、其他有关资料：
本题中有关公司均为我国境内居民企业，适用的所得税税率均为25%，预计甲公司未来期间能够产生足够的应纳税所得额用以抵扣可抵扣暂时性差异。
甲公司2×15年年初递延所得税资产与负债的余额为零，且不存在未确认递延所得税负债或资产的暂时性差异。
要求：
1.根据资料一、资料二，分别确认各交易或事项截至2×15年12月31日所形成资产的账面价值与计税基础，并说明是否应确认相关的递延所得税资产或负债及其理由。
2.计算甲公司2×15年应交所得税，编制甲公司2×15年与所得税费用相关的会计分录。
【答案】
1.资料一、甲公司取得的长期股权投资 （1）账面价值 ＝3 800＋500×20%＋200×（1－25%）×20% ＝3 930（万元） （2）计税基础 ＝3 800（万元）（初始投资成本） （3）长期股权投资账面价值与计税基础产生的应纳税暂时性差异，不确认递延所得税负债。 | 1.资料二、自行研发的无形资产 （1）账面价值 ＝600－600/5×6/12＝540（万元） （2）计税基础 ＝540×150%＝810（万元） （3）产生可抵扣暂时性差异270万元，但是不确认递延所得税资产。 |
（4）理由：在拟长期持有的情况下，因确认投资收益产生的暂时性差异，如果在未来期间逐期分回现金股利或利润时免税，也不存在对未来期间的所得税影响；因确认应享有被投资单位其他权益的变动而产生的暂时性差异，在长期持有的情况下，预计未来期间不会转回，无需确认所得税影响。 因此，企业采用权益法核算的长期股权投资，在拟长期持有的情况下账面价值与计税基础之间的差异一般不确认相关的所得税影响。 | （4）理由：该项无形资产交易不是企业合并，并且交易发生时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额，属于不确认递延所得税资产的特殊事项。 |
2.应纳税所得额
=会计利润5 200-100(长期股权投资权益法确认的投资收益500×20%)-400×50%(内部研究开发无形资产费用化加计扣除)-600/5×6/12×50%(内部研究开发形成的无形资产按照税法规定加计摊销)
=4 870(万元)
甲公司2×15年应交所得税金额
=4 870×25%
=1 217.50(万元)。
会计分录：
借：所得税费用 1 217.50
贷：应交税费——应交所得税 1 217.50
【例20-20】
甲公司于20×8年1月1日购买乙公司80%股权，形成非同一控制下企业合并。因会计准则规定与适用税法规定的处理方法不同，在购买日产生可抵扣暂时性差异300万元。假定购买日及未来期间企业适用的所得税税率为25%。
购买日，因预计未来期间无法取得足够的应纳税所得额，未确认与可抵扣暂时性差异相关的递延所得税资产75万元。购买日确认的商誉为50万元。
①在购买日后6个月，甲公司预计能够产生足够的应纳税所得额用以抵扣企业合并时产生的可抵扣暂时性差异300万元。且该事实于购买日已经存在，则甲公司应作如下会计处理：
【答案】
借：递延所得税资产 750 000
贷：商誉 500 000
所得税费用 250 000
②假定，在购买日后6个月，甲公司根据新的事实预计能够产生足够的应纳税所得额用以抵扣企业合并时产生的可抵扣暂时性差异300万元，且该新的事实于购买日并不存在，则甲公司应作如下会计处理：
【答案】
借：递延所得税资产 750 000
贷：所得税费用 750 000
(三)与股份支付相关的当期及递延所得税
与股份支付相关的支出在按照会计准则规定确认为成本费用时，其相关的所得税影响应区别于税法的规定进行处理：
1.如果税法规定与股份支付相关的支出不允许税前扣除，则不形成暂时性差异;(很少见)
2.如果税法规定与股份支付相关的支出允许税前扣除，在按照会计准则规定确认成本费用的期间内，企业应当根据会计期末取得的信息估计可税前扣除的金额计算确定其计税基础及由此产生的暂时性差异，符合确认条件的情况下，应当确认相关的递延所得税。
【例题】
甲公司适用的所得税税率为25%，预计以后期间不会变更，未来期间有足够的应纳税所得额用以抵扣可抵扣暂时性差异。
1月2日，甲公司经股东大会批准，授予其50名管理人员每人10万份股份期权，每份期权于到期日可以6元/股的价格购买甲公司1股普通股，但被授予股份期权的管理人员必须在甲公司工作满3年才可行权。
甲公司因该股权激励于当年确认了400万元的股份支付费用。税法规定，行权时股份公允价值与实际支付价款之间的差额，可在行权期间计算应纳税所得额时扣除。
甲公司预计该股份期权行权时可予税前抵扣的金额为1 500万元。
要求：
编制确认递延所得税的会计分录。
【答案】
当期发生的费用预计未来可扣除部分=1 500÷3=500(万元)
当期实际发生费用400万元小于预计未来可扣除部分，所以应确认递延所得税资产金额=400×25%=100(万元)。
借：递延所得税资产 100
贷：所得税费用 100
甲企业持有的某项以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的债权投资，成本为500万元，会计期末，其公允价值为600万元，该企业适用的所得税税率为25%。
除该事项外，该企业不存在其他会计与税收法规之间的差异，且递延所得税资产和递延所得税负债不存在期初余额。
【答案】
会计期末在确认100万元的公允价值变动时，账务处理为：
借：其他债权投资 1 000 000
贷：其他综合收益 1 000 000
确认应纳税暂时性差异的所得税影响时，账务处理为：
借：其他综合收益 250 000
贷：递延所得税负债 250 000
(2)企业合并中取得的资产、负债，其账面价值与计税基础不同，应确认相关递延所得税的，递延所得税的确认影响合并中产生的商誉或是计入当期损益的金额，不影响所得税费用。
【单选题】
20×3年，甲公司实现利润总额210万元，包括：20×3年收到的国债利息收入10万元，因违反环保法规被环保部门处以罚款20万元。甲公司20×3年年初递延所得税负债余额为20万元，年末余额为25万元(说明进一步确认5万元)，上述递延所得税负债均产生于固定资产账面价值与计税基础的差异。甲公司适用的所得税税率为25% 。
不考虑其他因素，甲公司20×3年的所得税费用是( )。
A.52.5万元
B.55万元
C.57.5万元
D.60万元
【答案】B
【解析】
①甲公司20×3年应交所得税
=(210-10+20)×25%-(25-20)(调减的折旧)=50(万元)，确认所得税费用50万元;
②确认递延所得税费用=25-20=5(万元)，甲公司20×3年确认的所得税费用=50+5=55(万元)。
注：
影响损益的(★★★)暂时性差异，在计算应交所得税时应当进行调整，同时确认递延所得税，两者对所得税费用的影响为一增一减，最终不影响所得税费用的总额。因此，在税率不变的情况下：
所得税费用
=不考虑暂时性差异的应纳税所得额×企业所得税税率
=(210-10+20)×25%
=55(万元)
【综合题】
甲公司20×2年实现利润总额3 640万元，当年度发生的部分交易或事项如下：(3个资料、2个问题)
资料三、其他有关资料：
甲公司适用的所得税税率为25%，本题不考虑中期财务报告的影响，除上述差异外，甲公司20×2年未发生其他纳税调整事项，递延所得税资产和负债无期初余额，假定甲公司在未来期间能够产生足够的应纳税所得额用以利用可抵扣暂时性差异的所得税影响。
资料一、自3月20日起自行研发一项新技术，20×2年以银行存款支付研发支出共计680万元，其中研究阶段支出220万元，开发阶段符合资本化条件前支出60万元，符合资本化条件后支出400万元，研发活动至20×2年底仍在进行中。税法规定，企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，未形成资产计入当期损益的，在按规定据实扣除的基础上，按照研究开发费用的50%加计扣除;形成无形资产的，按照无形资产成本的150%摊销。
要求1：
对甲公司20×2年自行研发新技术发生支出进行会计处理，确定20×2年12月31日所形成开发支出的计税基础，判断是否确认递延所得税并说明理由。
【答案】
① 会计分录
借：研发支出——费用化支出 280(220+60)
——资本化支出 400
贷：银行存款 680
借：管理费用 280
贷：研发支出——费用化支 280
会计（所得税会计） | 税法 |
开发支出： ①账面价值＝400（万元） ②计税基础＝400×150%＝600（万元） ③形成的200万元暂时性差异不确认递延所得税资产 理由：该项交易不是企业合并，交易发生时既不影响会计利润，也不影响应纳税所得额，若确认递延所得税资产，违背历史成本计量属性 | 计入管理费用的费用化支出，除据实扣除外，可以加计扣除50% 调减应纳税所得额 ＝280×50%＝140（万元） |
资料二、
20×2年发生广告费2 000万元。甲公司当年度销售收入9 800万元。税法规定，企业发生的广告费不超过当年销售收入15%的部分，准予扣除;超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。
会计（所得税会计） | 税法 |
形成可抵扣暂时性差异 ＝2 000－9 800×15%＝530（万元） 确认递延所得税资产 ＝530×25%＝132.50（万元） 借：递延所得税资产132.50 贷：所得税费用132.50 | 应调增应纳税所得额 ＝2 000－9 800×15% ＝530（万元） |
要求2：
计算甲公司20×2年应交所得税和所得税费用，并编制确认所得税费用相关的会计分录。
【答案】
①甲公司20×2年应交所得税和所得税费用
甲公司20×2年应交所得税
=[3 640(税前利润)-140(加计扣除)+530(超标的广宣费)]×25%
=1 007.50(万元)
甲公司20×2年递延所得税资产
=(2 000-9 800×15%)×25%=132.50(万元)
甲公司20×2年所得税费用
=1 007.50-132.50=875(万元)。
② 确认所得税费用相关的会计分录
借：所得税费用 875
递延所得税资产 132.50
贷：应交税费——应交所得税 1 007.50
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